Da ricordare, che questo meccanismo si applica alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi di cui agli artt. 2 e 3 del DPR n. 633 del 1972 (compresi, pertanto, in via generale, gli appalti di lavori, in quanto prestazioni di servizi) effettuate, nel territorio dello Stato, nei confronti delle PA , documentate mediante fattura emessa dai fornitori, ai sensi dell’art. 21 del DPR n. 633 del 1972, in cui si indicano l’imposta addebitata all’ente pubblico.
Nonchè, alle operazioni per le quali trovano applicazione le modalità di fatturazione e i termini di registrazione speciali di cui all’art. 73 del citato DPR n. 633.
Sono esclusi dall’ambito applicativo gli acquisti per i quali l’ente è “debitore d’imposta ai sensi delle disposizioni in materia di imposta sul valore aggiunto”.
Nel dettaglio in tale categoria sono ricompresi:
– Gli acquisti, effettuati nell’esercizio d’impresa, soggetti al meccanismo dell’inversione contabile (c.d. reverse charge) di cui all’art. 17 del DPR n. 633 del 1972 (beni o servizi acquisiti da fornitori non stabiliti nel territorio dello Stato, prestazioni di subappalto nel settore edile, servizi di pulizia, ecc.);
– Gli acquisti, effettuati nell’esercizio di impresa, di rottami di ferro, ai quali si applica il meccanismo dell’inversione contabile ai sensi dell’art. 74, settimo comma, del DPR n. 633 del 1972;
– Gli acquisti intra-Ue di beni effettuati, oltre la soglia di euro 10.000 annui, dall’amministrazione che non sia soggetto passivo dell’IVA ma che sia identificato agli effetti della stessa imposta, ai sensi degli articoli 47, comma 3, e 49 del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito con modificazioni dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427.
Non si applica:
1. alle prestazioni di servizi rese alle PA i cui compensi siano assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di imposta sul reddito ovvero a ritenuta a titolo di acconto di cui all’art. 25 del DPR n. 600 del 1973.
2. alle operazioni (ad es, piccole spese dell’ente pubblico) certificate dal fornitore mediante rilascio della ricevuta fiscale di cui all’art. 8 della legge 10 maggio 1976, n. 249, o dello scontrino fiscale di cui alla legge 26 gennaio 1983, n. 18, e successive modificazioni (cfr. art. 12, comma 1, della legge 30 dicembre 1991, n. 413), ovvero non fiscale per i soggetti che si avvalgono della trasmissione telematica dei corrispettivi ai sensi dell’art. 1, commi 429 e ss. della legge 30 dicembre 2004, n. 311. Nella predetta ipotesi devono ricondursi anche le operazioni certificate mediante fattura semplificata ai sensi dell’articolo 21-bis del DPR n. 633 del 1972. L’esclusione rileva anche quando, successivamente alla certificazione con le modalità semplificate di cui sopra, sia emessa comunque una fattura funzionale alla sola documentazione del costo e dell’IVA assolta dal cliente in relazione al bene o servizio acquistato. Diversamente l’operazione va ricondotta nello split payment quando la fattura sia emessa, su richiesta del cliente, in luogo dello scontrino o della ricevuta fiscale;
3. alle operazioni assoggettate, ai fini Iva, a regimi c.d. speciali. Al riguardo, con la circolare n. 6/E del 2015 è stato chiarito che la scissione dei pagamenti non è applicabile alle operazioni rese dal fornitore nell’ambito di regimi speciali che non prevedono l’evidenza dell’imposta in fattura e che ne dispongono l’assolvimento secondo regole proprie.
Si tratta:
a) dei c.d. regimi monofase disciplinati dall’art. 74 del DPR n. 633 del 1972 (editoria, generi di Monopolio e fiammiferi, tabacchi lavorati, telefoni pubblici e utilizzo mezzi tecnici, documenti viaggio, documenti di sosta nei parcheggi, Case d’asta);
b) del regime del margine di cui all’art. 36 e ss. del D.L. 23 febbraio 1995, n. 41.
c)del regime speciale applicato dalle agenzie di viaggio di cui all’art. 74-ter del DPR n. 633 del 1972.
Nella medesima ipotesi di esclusione, devono ricondursi le operazioni rese da fornitori che applicano regimi speciali che, pur prevedendo l’addebito dell’imposta in fattura, si caratterizzano per un regime forfetario di determinazione della detrazione spettante. Si tratta ad esempio:
– del regime speciale di cui agli articoli 34 e 34-bis del DPR n. 633 del 1972;
– del regime di cui alla legge n. 398 del 1991;
– del regime relativo all’attività di intrattenimento di cui alla tariffa allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 640 cui si applicano, agli effetti dell’IVA, le disposizioni di cui all’articolo 74, sesto comma, del DPR n. 633 del 1972;
– del regime applicabile agli spettacoli viaggianti, nonché alle altre attività di cui alla tabella C allegata al DPR n. 633 del 1972.
Tanto premesso, l’ art. 17 – ter L’art. 17-ter del DPR n. 633 del 1972, indica i soggetti destinatari della norma.
Soggetti passivi sono:
Gli enti espressamente elencati nell’art. 17-ter.
– I soggetti pubblici che, in quanto qualificabili come loro immediata e diretta espressione, siano sostanzialmente immedesimabili nei predetti enti.
– i Commissari delegati per la ricostruzione a seguito di eventi calamitosi che gestiscono fondi di apposite contabilità speciali, qualificabili come organi dello Stato.
– i Consorzi di Bacino imbrifero montani, in conformità all’art. 31, comma 7, del decreto legislativo n. 267 del 2000, in quanto consorzi tra enti locali obbligatori ai sensi della legge 27 dicembre 1953, n. 959, ed i consorzi interuniversitari costituiti, ai sensi dell’art. 91 del DPR n. 382 del 1980, per il perseguimento di finalità istituzionali comuni alle università consorziate.
Soggetti esclusi:
– Gli enti pubblici non economici, autonomi rispetto alla struttura statale, che perseguono fini propri, ancorché di interesse generale, e quindi non riconducibili in alcuna delle tipologie soggettive annoverate dalla norma in commento.
– La Banca d’Italia e il Comitato Olimpico Nazionale Italiano (CONI).
– Gli enti previdenziali che non abbiano natura pubblica.
Gli adempimenti dei soggetti passivi fornitori:
Le P.A., che non rivestano la qualità di soggetto passivo IVA, devono versare direttamente all’Erario, l’imposta sul valore aggiunto che è stata addebitata loro dai fornitori.
Ne consegue, sotto il profilo degli adempimenti, per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate, i fornitori, ai sensi dell’articolo 2 del DM “emettono la fattura secondo quanto previsto dall’articolo 21 del decreto n. 633 del 1972 con l’annotazione scissione dei pagamenti” ovvero split payment ai sensi dell’art. 17-ter del DPR n.633 del 1972, che adesso avviene in forma elettronica.
Poi il fornitore dovrà provvedere ad annotare in modo distinto la fattura emessa in regime di scissione contabile (ad es. in un’apposita colonna ovvero mediante appositi codici nel registro di cui all’art. 23 del DPR n. 633 del 1972), riportando, altresì, l’aliquota applicata e l’ammontare dell’imposta, ma senza far concorrere la medesima nella liquidazione di periodo.
Adempimenti delle PA soggetti passivi:
L’art. 5, comma 1, del Decreto stabilisce che “Le pubbliche amministrazioni che effettuano acquisti di beni e servizi nell’esercizio di attività commerciali, in relazione alle quali sono identificate agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto, annotano le relative fatture nel registro di cui agli articoli 23 o 24 del decreto n. 633 del 1972 entro il giorno 15 del mese successivo a quello in cui l’imposta è divenuta esigibile, con riferimento al mese precedente”. In tali casi, ai sensi del successivo comma 2, “l’imposta dovuta partecipa alla liquidazione periodica del mese dell’esigibilità od, eventualmente, del relativo trimestre”.
La P.A. che ottempera all’ obbligo di registrazione delle fatture nel registro degli acquisti di cui all’articolo 25 del DPR n. 633 del 1972, avrà diritto alla detrazione della relativa imposta.
Adempimenti delle PA non soggetti passivi
Per gli acquisti effettuati dalle PA nell’ambito delle proprie attività istituzionali non commerciali, l’art. 4 del decreto attuativo prevede che il versamento dell’imposta dovuta deve essere effettuato, a scelta della pubblica amministrazione acquirente:
1) entro il giorno 16 di ciascun mese, cumulativamente per tutte le fatture per le quali l’imposta è divenuta esigibile nel mese precedente
ovvero
2) con versamenti distinti dell’IVA, entro la medesima scadenza del 16 del mese successivo al momento di esigibilità:
a) in ciascun giorno del mese, per il complesso delle fatture per le quali l’imposta è divenuta esigibile in tale giorno;
b) per ciascuna fattura la cui imposta è divenuta esigibile.
Il citato articolo 4, comma 1, del DM stabilisce che il versamento dell’imposta sul valore aggiunto è effettuato dalle pubbliche amministrazioni senza possibilità di compensazione e utilizzando un apposito codice tributo, con le seguenti modalità:
a) PA titolari di c/c presso la Banca d’ Italia tramite il modello “ F24”.
b) PA diverse da quelle della lett. A, autorizzate a detenere un conto corrente presso una banca convenzionata con l’Agenzia delle entrate ovvero presso Poste italiane, mediante versamento unificato di cui all’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241;
c) PA diverse da quelle di cui alle lettere a) e b), direttamente all’entrata del bilancio dello Stato con imputazione ad un articolo di nuova istituzione del capitolo 1203.
Verifiche telematiche dei pagamenti
La verifica preventiva telematica, prevista dall’art. 48-bis del DPR 29 settembre 1973, n. 602, deve essere fatta sul credito effettivamente vantato dal fornitore e sull’ammontare che possa allo stesso essere legittimamente corrisposto.
L’obbligo di verifica ex art. 48-bis del D.P.R. n. 602/1973 ricorra solo se il conseguenziale pagamento, al netto dell’IVA, risulti superiore a diecimila euro.
Gli artt. 4 e 6 del DPR 5 ottobre 2010, n. 207, prevedono che prima di effettuare pagamenti a favore dei propri fornitori le PA provvedano a richiedere il DURC e, in presenza di irregolarità, attivino il c.d. “ intervento sostitutivo” che consiste nel pagare l’importo dovuto direttamente all’istituto previdenziale o assicurativo creditore.
L’intervento sostitutivo si manifesterà, pertanto, solo sulla parte del credito effettivamente vantata dal fornitore.
Creditore pignoratizio e debitore pignorato
Il pignoramento di somme sono effettuate al netto dell’IVA.
Rimborsi
L’art. 8 del DM del 23 gennaio 2015, rubricato “Contribuenti ammessi al rimborso in via prioritaria” – modificato dal DM del 20 febbraio 2015 – stabilisce al comma 1 che “La disposizione di cui all’articolo 38-bis, comma 10, del decreto n. 633 del 1972, e successive modificazioni, che prevede l’erogazione dei rimborsi in via prioritaria dell’eccedenza d’imposta detraibile, si applica, a partire dalla richiesta relativa al primo trimestre dell’anno d’imposta 2015, ai soggetti passivi che hanno effettuato operazioni nei confronti delle pubbliche amministrazioni di cui all’articolo 17-ter dello stesso decreto n. 633 del 1972, nel rispetto dei presupposti di cui all’articolo 30, secondo comma, lettera a), del decreto n. 633 del 1972”.
Il comma 2 dell’art. 8 del DM del 23 gennaio 2015 dispone, altresì, che “I rimborsi di cui al comma 1 sono erogati in via prioritaria per un ammontare non superiore all’ammontare complessivo dell’imposta applicata alle operazioni, di cui all’articolo 17-ter del decreto n. 633 del 1972, effettuate nel periodo in cui si è avuta l’eccedenza d’imposta detraibile oggetto della richiesta di rimborso”.
Sanzioni
Per forniture di beni e servizi effettuate nei confronti delle pubbliche amministrazioni i fornitori emettono fattura con l’indicazione “scissione dei pagamenti” o “split payment”.
Nel caso in cui la fattura non contenga la predetta indicazione è applicabile la sanzione amministrativa di cui all’art. 9, comma 1, del D.Lgs. n. 471 del 1997.
L’omesso o ritardato adempimento del versamento all’erario (per conto del fornitore) da parte delle PA è sanzionato ai sensi dell’art. 13 del D.Lgs. n. 471 del 1997 e le somme che l’ente pubblico avrebbe dovuto versare saranno riscosse mediante atto di recupero di cui all’art. 1, comma 421, della legge 30 dicembre 2004, n. 311.
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